Denegación de tasas de registro. Perjuicio injustificado a los laboratorios

1.- El origen del problema.

1.1. Preocupación justificada de los laboratorios.

Tiempos revueltos en los departamentos regulatorios, y financieros, de las empresas del sector, y es que la tradicional devolución de tasas por registros que se ha invertido como consecuencia del informe de la Dirección General de Tributos de fecha 13 de febrero de 2009 (elevado a norma suprema, de facto, por la AEMPS) ha sufrido un nuevo revés, en forma de jurisprudencia, una vez los procesos administrativos derivados de esta materia han alcanzado a la Audiencia Nacional, perjudicando de forma clara y directa el escaso margen entre pérdida y beneficio en un mercado continuamente convulsionado por la actividad administrativa, como es el farmacéutico.

Y es que la Audiencia Nacional (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Séptima) ha dictado un grupo de sentencias preocupantes en relación con la «tasa por prestación de servicios y realización de actividades de la Administración General del Estado en materia de medicamentos». Las Sentencias de la Audiencia Nacional de 14 y 17 de enero y 28 de enero de 2013  han desestimado los recursos contencioso-administrativos promovidos por Sandoz Farmacéutica; y las de 17 de enero y 11 de febrero de 2013, desestimaban los promovidos por Bexal Farmacéutica. Y es previsible que esta situación continúe.

La cuestión radica en la denegación de las solicitudes de devolución de las tasas abonadas por las empresas farmacéuticas en caso de “desistimiento” de los procesos de autorización del medicamento. Esto es, las tasas han de ser abonadas por anticipado, como paso previo para el registro de una solicitud de autorización de un medicamento; y la Ley otorgaba un plazo de tres meses (ahora de 10 días) para la presentación de la documentación completa; si ésta no se presenta y, por lo tanto, no se desarrolla actividad administrativa alguna en relación con la verificación del medicamento implicado, ¿es legítimo el cobro de la tasa o la “no devolución” de la misma?

La Agencia Española de Medicamentos y Productos Sanitarios, la Dirección General de Tributos, el Tribunal Económico-Administrativo Central y, ahora, la Audiencia Nacional, entienden que sí. Las empresas farmacéuticas, los sujetos pasivos de la tasa, y nos atreveríamos a decir que cualquier observador imparcial, consideran o considerarían que no es legítimo. Y quienes suscribimos estas páginas consideramos que éste es uno de los episodios más negros en la aplicación de tributos en España en los últimos años.

 1.2. El régimen jurídico esencial de la tasa.

La tasa, creada en su versión actual por el art. 107.1 de la Ley 29/2006, de 26 julio, del Medicamento, ha cambiado de denominación tras la Ley 10/2013, de 24 julio (haciendo ahora referencia, además de a medicamentos, a “productos sanitarios, productos cosméticos y productos de cuidado personal”).

El elemento central del régimen jurídico de cualquier tributo es la norma que establece su hecho imponible. En este caso, el hecho imponible es (art. 108) “la prestación o realización, por los órganos competentes de la Administración General del Estado, de los servicios o actividades a que se refiere el artículo 111 de esta Ley relativas a medicamentos legalmente reconocidos…” Este enunciado genérico es concretado, caso por caso, para cada servicio o actividad, en el artículo que establece las cuantías (art. 111). Así, cada concreto servicio se especifica en la tarifa y se le asigna la cuota tributaria. Por ejemplo, en la normativa vigente a partir de la Ley 10/2013, de 24 julio, se fija una cuota de 20.529,17 euros para la “Tasa por la evaluación, autorización e inscripción en el registro de un nuevo medicamento de uso humano”.

El régimen jurídico esencial de estas tasas de la Ley del Medicamento se completa con una regulación sobre sujetos pasivos (persona que solicita los servicios o actividades que constituyen el hecho imponible -art. 110-) devengo (fecha de entrada de la solicitud en el registro de la AEMPS -art. 112) y pago (requisito previo para la tramitación de cualquier solicitud -art. 113.2-) que tienden a reproducir previsiones similares, genéricas, pautadas por la Ley 8/1989, de 13 abril, de Tasas y Precios Públicos.

 1.3. El centro del conflicto y la solución de la Audiencia Nacional.

La ratio decidendi de las resoluciones mencionadas se centra en una cuestión muy concreta y específica: tanto la Ley de Tasas y Precios Públicos como la Ley del Medicamento contienen una previsión sobre la devolución de tasas en los supuestos en los que no se realice el hecho imponible por circunstancias no imputables al sujeto pasivo. Literalmente la LTPP, en su art. 12, prevé que «procederá la devolución de las tasas que se hubieran exigido, cuando no se realice su hecho imponible por causas no imputables al sujeto pasivo». En términos similares, pero reduciendo la devolución al 80 por 100, los artículos 113.4 de la Ley del Medicamento, y el actual art. 114. Para que no quepa ninguna duda, desde 2013, este precepto da una nueva vuelta de tuerca a la cuestión, y  establece específicamente que si no se presenta la solicitud de prestación del servicio o realización de la actividad en el plazo de 10 días desde el ingreso de la tasa, se procederá a la devolución «siempre que sea por causa no imputable al sujeto pasivo, acreditada de forma fehaciente». Y, siempre, limitado el importe al 80 por 100.

Antes de esta nueva redacción legal, la Audiencia Nacional -y la Administración Sanitaria y la Tributaria al unísono- había considerado plenamente aplicable el argumento “a contrario”. Esto es, si se prevé la devolución para el caso de que la no tramitación del procedimiento sea debida a circunstancias no imputables al sujeto pasivo; entonces, aplicando tal previsión “a sensu contario” (así literalmente en las sentencias), cuando el sujeto no acredita cual haya sido esa circunstancia “no imputable” no procederá devolución alguna.

De poco sirven todas las alegaciones de la representación jurídica de los sujetos pasivos (empresas farmacéuticas en este caso), en relación con la inexistencia de hecho imponible (porque no se ha realizado ninguna prestación de servicios ni realización de actividades por parte de la Administración); en relación con la producción de un enriquecimiento injusto para la Administración (que ingresa importantes sumas de dinero sin sufrir costes correlativos); o en relación con la existencia de una sanción no tipificada (porque se sufre una lesión económica sin explicación tributaria).

La argumentación de la Audiencia Nacional es breve en torno a todos estos aspectos, centrada en que existe un expediente administrativo, caducado por inactividad del sujeto pasivo; y en la previsión legal sobre devoluciones, interpretada “a sensu contrario”.

2. Tributos sin hecho imponible; principio de provocación de costes; y verdadera naturaleza jurídica de los tributos.

2.1. Hecho imponible como presupuesto de hecho inexcusable del tributo.

La existencia de un tributo sin hecho imponible es algo absurdo. La Ley General Tributaria y la Ley de Tasas y Precios Públicos definen la categoría tributaria de “tasas” como tributos cuyo hecho imponible está constituido por la prestación de servicios o realización de actividades por las Administraciones públicas en determinadas circunstancias (aunque se trate de una definición manifiestamente errónea, como luego expondremos). Pero, antes incluso, en términos abstractos de metodología jurídica básica, resulta inconcebible la existencia legítima de una “consecuencia jurídica” sin un previo “presupuesto de hecho”: esta es la estructura lógica de las normas, a tal “presupuesto de hecho” corresponde tal “consecuencia jurídica”. En el Derecho Tributario el “presupuesto de hecho” es el “hecho imponible”. No queremos poner un calificativo a la aplicación de “consecuencias jurídicas” sin “presupuestos de hecho” previstos en la norma, porque eso nos recuerda estadios de la evolución social previos a un Estado de Derecho.

Siendo esto así, lo cual no es opinable, tenemos un problema: porque la Ley de Tasas y Precios Públicos -art. 12- literal y expresamente se refiere a la devolución de tasas cuando “no se ha realizado el hecho imponible” “por causas no imputables al sujeto pasivo”.

Si convenimos, como la Ley del Medicamento desde 2013 y, antes, con el criterio interpretativo de la Administración Sanitaria y la Administración Tributaria, que esa previsión legal debe tener una interpretación “a sensu contrario”, esto es, denegando la devolución cuando el hecho imponible no se produce por circunstancias imputables al sujeto pasivo, habremos otorgado valor a un absurdo conceptual: el tributo sin hecho imponible.

Entre los criterios de interpretación jurídica no debiera hacer falta recordar que, en el Derecho como en la vida, es exigible evitar sendas interpretativas que conduzcan a resultados absurdos. Si la interpretación “primaria” de la ley conduce a un resultado absurdo (a fuer de injusto e ilegítimo, pero de eso trataremos luego) solo caben dos caminos: el primario es explorar cualquier cauce de interpretación jurídica que evite la conclusión absurda; y, si esto no es posible, plantear una cuestión de inconstitucionalidad sobre la norma implicada si ésta, como es el caso, vulnera principios de rango constitucional como lo es el “sistema tributario justo” del art. 31.1 de la Constitución Española.

2.2. Un paso previo: lo primitivo del argumento “a sensu contrario”.

Que la utilización del argumento “a contrario” de forma nominal e indiscriminada, tal y como hace la Audiencia Nacional en este caso, es algo muy peligroso y digamos, poco respetuoso con la metodología básica de interpretación jurídica no debiera hacer falta destacarlo. Tanto lo es que en la propia “literatura jurídica” de la Audiencia Nacional podemos encontrar recentísimos ejemplos de supuestos en que la Sala manifiesta su rechazo y sus prevenciones frente a este fácil argumento “a contrario”.

Así ha ocurrido en un delicadísimo asunto sobre una sanción tributaria por importe cercano a los 15.000.000 de euros. En esta Sentencia de la Audiencia Nacional de 18 abril 2013 (FJ 11 [“Asturiana de Zinc vs. AEAT”]) se rechaza, con contundencia, que cuando la situación de hecho no coincida con la previsión normativa quepa concluir, “a contrario”, la procedencia de la sanción. La conclusión, en el caso concreto, fue la anulación de la sanción.

Pasando del ejemplo a lo metodológico, es claro que una interpretación sumaria “a contrario” es incompatible con la esencia de lo jurídico, por simplista, burdo…

2.3. El principio institucional y el hecho imponible en las tasas.

Que las tasas tienen su principio jurídico institucional, su razón de ser, en el principio de provocación de costes es algo que la doctrina científica española no ha asumido en plenitud. Básicamente porque la Ley General Tributaria y la Ley de Haciendas Locales han preferido una opción más nominalista (frente a sustancialista) que ha vinculado el concepto de tasa a su hecho imponible (formal): son tasas los tributos cuyo hecho imponible consiste en la prestación de servicios o realización de actividades. Es importante no olvidar que “las cosas son lo que son” y no lo que “les llamemos”. Nuestra Agencia Tributaria y los Tribunales españoles han establecido una especie de “cruzada” en defensa de este aserto, con base en el “principio de calificación” del art. 13 de la Ley General Tributaria.

Pero ya mucho antes el Tribunal Constitucional fijó un claro ejemplo de tributo que se denominaba “tasa” cuando, en realidad, se trataba de un impuesto: el caso de la Tasa Fiscal sobre el Juego (Sentencia del Tribunal Constitucional 296/1994, de 19 noviembre). En el fondo de este pronunciamiento, da igual cual sea la denominación oficial de una figura tributaria (Tasa). Para fijar su verdadera naturaleza jurídica ha de examinarse el completo régimen jurídico (por qué se paga, quién paga y cuánto y en función de qué parámetros se paga). En el fondo, si se paga porque existe un servicio administrativo y en función de su coste…, nos hallamos ante una tasa. Si no, si se paga porque se invierte dinero o porque se gasta dinero, o porque se gana dinero…, eso no es una tasa sino un impuesto.

El ejemplo más flagrante de auto-enmienda y auto-corrección de un régimen jurídico “tramposo” fue la instauración del Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras en España: antes de la Ley de Haciendas Locales de 1988 todos los operadores tributarios eran conscientes de que las tasas por licencias urbanísticas no eran tales, sino impuestos de facto -se cobraba un porcentaje sobre la inversión realizada en la obra-; y la solución a tamaño despropósito fue el dar carta de naturaleza a un impuesto sobre la inversión en obras en el Ayuntamiento (el discutible y discutido ICIO).

Es cierto, en primer lugar, que el Tribunal Supremo ha venido admitiendo la aplicación en su literalidad de la normativa reguladora de las tasas, estatales y locales; ésta establece, como única garantía para el sujeto pasivo en materia de tasas, la vinculación entre el “presupuesto estimado del coste del servicio en su conjunto” y la “recaudación previsible del conjunto de tasas exaccionadas”. Esto es, el Tribunal Supremo ha venido rechazando que el “principio de provocación de costes” opere como garantía específica para cada contribuyente que debe pagar una tasa; así, aunque una cuota tributaria concreta supere el coste concreto del servicio recibido, eso no ha dado lugar a la estimación de los recursos y la anulación de las exacciones. Para quienes somos un poco más “sustancialistas” y “garantistas” resulta evidente que ello constituye un flagrante atentado a la justicia tributaria en el caso concreto; pero parece que nuestra sociedad y nuestro ordenamiento tributario no han llegado al punto de madurez que permita hacer efectivo tal principio de justicia. Pues bien, todo esto ha resultado matizado por la recentísima Sentencia del Tribunal Supremo de 4 de enero de 2013. En ella, el Tribunal admite la vinculación conceptual de la tasa con el principio de provocación de costes.

Cuando de la legislación resulta el cobro de 20.000 euros por nada, ¿es eso una tasa en sentido técnico? ¿O es más bien una “confiscación” en sentido coloquial? Si no hay coste provocado (falta de fundamentación) y si no hay actividad administrativa (hecho imponible) cualquier exacción, se llame tasa, o se llame premio, es ilegítima. No es un tributo, no puede tener acomodo en el art. 31.1 de la Constitución.

2.4. Actividad, resultado, hecho imponible y legitimidad de las tasas.

Es cierto que debemos reconocer la gran pluralidad de tasas que existen en nuestro ordenamiento: unas relacionadas con una actividad y otras vinculadas con un resultado. Por ej., en la jurisprudencia sobre las tasas por licencias urbanísticas (por el otorgamiento de…), se llegó a concretar que la denegación de la licencia suponía la no sujeción a la tasa: el hecho imponible de la misma estaba vinculado a la obtención de la licencia, y no solo al proceso urbanístico de verificación de la legalidad urbanística del proyecto presentado. La propia Ley del Medicamento se refiere a la “evaluación, autorización e inscripción” (epígrafe 1.1). Y aquí está el “quid razonable” de esta cuestión: existe la posibilidad real de que se realice una actividad administrativa (fundamento de la tasa porque ha existido un coste del servicio) y que, sin embargo, no se “consume” el hecho imponible cuando éste se vincula a un resultado; de otro modo, ha existido una actividad de verificación, la verdadera actuación administrativa que justifica la exacción de la tasa, pero, a la postre, no se ha podido llegar al resultado que se incorpora como elemento del hecho imponible: la autorización o la inscripción. He aquí entonces una interpretación “no absurda” de la desafortunada redacción legal: una tasa sin hecho imponible “pleno”, pero que no podría nunca ser desconectada de un efectivo “coste provocado” de una actuación administrativa real.

Así las cosas, sí cabría “blanquear” la desafortunada redacción legal: no hay “hecho imponible pleno” pero sí actividad administrativa y coste provocado; y en este supuesto sí tendría un cierto recorrido, incluso, la previsión de la Ley del Medicamento sobre la reducción de la devolución a un 80 por 100, si la no realización del hecho imponible (entendiendo como tal el registro favorable ante la AEMPS) es por causas “no imputables”. ¿Cómo podría si no explicarse que la Administración se apropie de ese 20 por 100 cuando las causas de no inscripción o autorización no sean imputables al sujeto pasivo?

Claro, si no hay “hecho imponible consumado” ni siquiera “hecho imponible esbozado” todo intento de justificación de la legitimidad del cobro de un “dizque-tributo” está abocada al ridículo: una arbitrariedad, un expolio patrimonial, por parte de los órganos administrativos, y, sin duda, un grave error jurisdiccional. Desde el punto de vista ciudadano, no técnico pero igualmente real, un auténtico engaño institucional.

2.5. Y esto ¿no es enriquecimiento injusto?

Debemos señalar que el enriquecimiento injusto y sin causa en cobros tributarios por unos poderes públicos presupuestariamente más voraces que nunca, no es una novedad. Quizás sea conveniente recordar que no fue hasta 2007 cuando los Tribunales, y tuvo que ser el Tribunal Supremo -ante la pasividad de todas las instancias previas, incluida la Audiencia Nacional-, en la Sentencia de 27 febrero 2007, quien pusiera coto, por fin, a la nefasta práctica de liquidar retenciones a cuenta del IRPF a los sujetos pasivos retenedores, cuando los contribuyentes personas físicas que habían soportado la retención habían presentado su declaración: el doble cobro era evidente amen de injusto e injustificado, y el Tribunal Supremo así lo declaró con contundencia (“clara, rotunda y abusiva doble imposición”).

No va a ser éste de las “tasas sanitarias” el primer episodio de exacción tributaria “abusiva” que practican las Administraciones tributarias, con cobertura aparente en una lectura interesada de una norma legal, y confirmada por la Audiencia Nacional con pocos argumentos y nula sensibilidad con la justicia tributaria y los derechos incluso constitucionales de los contribuyentes. Obviamente no existe paralelismo entre aquel supuesto de las “retenciones del IRPF” con estas tasas sanitarias, pero sí que se trata de dos exacciones tributarias “modelo expolio”: ninguna fundamentación jurídica, falta absoluta de legitimidad.

2.5. Salvo que la causa sea sancionadora, y se oculte.

Pero siempre cabe ponerse en lo peor; y en el fondo, eso es lo que finalmente se ha desvelado con la redacción dada al art. 114 de la Ley del Medicamento por la Ley 10/2013. Ahora ya, indubitadamente, los poderes públicos “sancionan” la inactividad del sujeto pasivo (no presentando la solicitud de prestación del servicio dentro del plazo de 10 días siguientes al ingreso de la tasa) con la incautación (la ley lo denomina “no devolución”) de la tasa. Y, aunque la Audiencia Nacional también rechaza esta “naturaleza sancionadora”, quizás sea necesario recordar, otra vez, la jurisprudencia del Tribunal Constitucional. Porque no es, tampoco, la primera vez en que se vincula un resultado patrimonial gravemente dañoso para un contribuyente con una inacción de éste. Es fácil recordar la Sentencia del Tribunal Constitucional 276/2000, de 16 noviembre, relativa al recargo por ingresos espontáneos extemporáneos, del 50 por 100: su cuantía se aproximaba a la de la sanción y se imponía, como recargo, sin procedimiento sancionador, de plano.

Bien, la “incautación” de la tasa sanitaria por no presentación de la solicitud en 10 días es gravemente punitiva, del 100 por 100 (las sanciones por infracciones tributarias comienzan en el 50 por 100).

Por tanto, descartar alegremente la naturaleza sancionadora de la figura antes de la Ley 10/2013 ya era solo “quitarse el problema de encima”. Ahora, la confirmación legal supone, sin duda, el establecimiento de una grave manifestación del “ius puniendi” con una salvaje confiscación del 100 por 100 de una cuotas tributarias, sobre la base de un pretendido ilícito -tampoco declarado formalmente en ningún sitio más allá del propio art. 114- (la no presentación de la solicitud en plazo). Y, obviamente, sin sustento para una exacción en concepto de tasa: sin que en esos 10 días (ni antes realmente en los tres meses) hubiese existido ningún tipo de actuación administrativa que integrase el hecho imponible de la tasa o, en última instancia, que diese la más mínima cobertura a un coste provocado.

3. Conclusión.

3.1. ¿Es posible calificar el no reintegro de las tasas como un “engaño confiscatorio institucional-tributario”?

Los juicios de valor y los calificativos son, obviamente, personales y no técnicos. Pero, con todos los argumentos fundamentados en derecho que hemos tratado de exponer, lo que no permite el más mínimo resquicio a la duda es que “algo raro está pasando”. Y, sea como sea, lo que también es indiscutible es que existe un pretendido tributo, que se da en denominar tasa, que grava con un tipo del 100 % a los laboratorios, con importes significativos, por el hecho de hacer… ¡nada! Llamen a esto como puedan y deseen.

3.2. ¿Hay solución?

Desde nuestra opinión, y a la vista de todo lo expuesto, nos vemos obligados a recomendar agotar en sede administrativa, ante la AEMPS, los procedimientos de reintegro de tasas, pero también la vía judicial, en todas sus instancias, ordinarias y extraordinarias, caso de ser necesario, a fin de revocar una práctica tributaria tan injusta como económicamente perjudicial para las empresas del sector farmacéutico ya que, desde el estudio profundo de la naturaleza de las relaciones jurídico tributarias, cuyos principios trascienden a la literalidad de la norma, es posible revertir esta situación.

Jaime Enrique Cuevas Martínez. Socio Director de Cuevas Abogados.
Amancio Plaza Vázquez. Socio de Instituto Adernova.
Javier Sáenz de Olazagoitia Díaz de Cerio. Abogado Colaborador de Cuevas Abogados.

Artículo publicado en Pharmatech.
Denegación de tasas de registro. Perjuicio injustificado a los laboratorios